L’administration fiscale précise le régime de la dispense de TVA applicable aux cessions d’immeuble
En principe, lorsqu’une immobilisation est cédée et que cette cession n’est pas soumise à la TVA sur le prix total ou la valeur totale du bien, l’assujetti cédant est redevable d’une fraction de la TVA antérieurement déduite (article 210 de l’annexe II du CGI).
Cependant, la loi de finances rectificative pour 2005 a prévu une exception à ce principe en créant un article 257 bis du CGI, aux termes duquel « les livraisons de biens, les prestations de services et les opérations mentionnées aux 6º et 7º de l’article 257, réalisées entre redevables de la taxe sur la valeur ajoutée, sont dispensées de celle-ci [régularisation] lors de la transmission à titre onéreux ou à titre gratuit, ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens. »
Ce texte a été commenté dans un premier temps par une instruction de l’administration fiscale du 20 mars 2006 (BOI 3 A-6-06), aux termes de laquelle la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens devait s’entendre au sens de la jurisprudence communautaire (CJCE, 27 novembre 200, Zita Modes : C-497/01), c’est-à-dire comme le « transfert d’un fonds de commerce ou d’une partie autonome d’une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d’une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome. »
Selon l’instruction, cette notion ne couvre pas les transferts de biens et de services réalisés au profit d’une personne qui n’entend pas exploiter l’universalité ainsi transmise mais simplement liquider immédiatement l’activité concernée.
Aux termes de cette instruction, la transmission de l’universalité doit intervenir entre deux assujettis redevables de la TVA au titre de l’universalité transmise.
Cette mesure était restée peu connue dans la mesure où les praticiens, dans le doute, considéraient qu’elle ne s’appliquait qu’aux opérations de réorganisation et de transmission universelle de patrimoine.
Face à cette incertitude, l’administration fiscale a apporté des précisions claires et novatrices qui étendent considérablement le champ d’application de la dispense (rescrit fiscal n°2006-58 du 26 décembre 2006), notamment à la cession d’un immeuble affecté à la réalisation d’une activité locative.
Ainsi, l’administration considère que « la cession d’un immeuble [même isolé] inscrit à l’actif immobilisé d’une entreprise qui l’avait affecté à la réalisation d’une activité de location immobilière, avec reprise, avec ou sans négociation, du ou des baux en cours, doit être regardée comme intervenant dans le cadre d’une transmission d’une universalité de biens puisque dans cette hypothèse, la transmission en cause s’inscrit dans une logique de transmission d’entreprise. »
L’administration tire les conséquences logiques de cette interprétation en précisant que dans une telle hypothèse, la cession de l’immeuble bénéficiera :
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de la dispense de TVA pour les immeubles qui entrent dans le champ d’application de la TVA immobilière, ou
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d’une dispense de régularisation de la TVA antérieurement déduite au titre d’un immeuble (conformément à l’article 210 de l’annexe II au code général des impôts), pour les immeubles qui n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA immobilière.
De ce rescrit, il résulte que l’instruction fiscale du 20 mars 2006 est applicables aux cessions d’immeubles affectés à une activité de location immobilière (assimilées à des transmissions universelles de patrimoine). Ainsi :
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la transmission ne donne pas lieu, chez le cédant, aux régularisations du droit à déduction prévues à l’article 210 de l’annexe II du CGI,
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et le bénéficiaire de la transmission est réputé continuer la personne du cédant. A ce titre, « il est tenu, s’il y a lieu, d’opérer les régularisations du droit à déduction et les taxations de cessions ou de livraisons à soi-même qui deviendraient exigibles postérieurement à la transmission d’universalité et qui auraient en principe incombé au cédant si ce dernier avait continué à exploiter lui-même l’universalité. »
Cette interprétation permet de réduire l’assiette des droits d’enregistrement (les régularisations de TVA étant considérées comme une charge augmentative de prix assujettie aux droits et à la taxe de publicité foncière) ainsi que les émoluments du notaire.
Ce régime de dispense d’application très générale et obligatoire, ne s’appliquera toutefois pas aux marchands de biens qui détiennent les immeubles en stock même si les immeubles sont vendus loués (rescrit n°2006-58 du 26 décembre 2006, point 2). Le rescrit précise à ce titre que l’inscription en stock de l’immeuble constitue un élément objectif permettant de révéler l’intention de l’opérateur de ne pas affecter durablement l’immeuble en cause à une activité de location en tant que loueur d’immeuble mais de le destiner purement et simplement à la vente.
